行政事業(yè)單位對財(cái)政代發(fā)工資時(shí)代扣的個(gè)人養(yǎng)老保險(xiǎn)部分不做會(huì)計(jì)處理,即直接以工資總額列收列支,借記“經(jīng)費(fèi)支出”(行政單位)或者“事業(yè)支出”(事業(yè)單位),明細(xì)科目為“基本支出—工資福利支出—基本工資”(在職人員)或者“基本支出—對個(gè)人和家庭的補(bǔ)助—離休費(fèi)、退休費(fèi)”(離退休人員),貸記“財(cái)政撥款收入”(行政單位)或者“財(cái)政補(bǔ)助收入”(事業(yè)單位)。
財(cái)政部門的總預(yù)算會(huì)計(jì)對從個(gè)人工資中代扣的養(yǎng)老保險(xiǎn)資金,通過“暫存款”科目核算(舊的《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》),新的《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》在”其他應(yīng)付款“科目核算。
《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充 療保險(xiǎn)費(fèi)有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財(cái)稅〔2009〕27 號(hào))(以下簡稱財(cái)稅〔2009〕27號(hào))規(guī)定,自2008年1月1日 起,企業(yè)根據(jù)國家有關(guān)政策規(guī)定,為在本企業(yè)任職或者受雇的全 體員工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi),分別在不超過 職工工資總額5%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分,在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣 除。
超過的部分不予扣除?,F(xiàn)根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及有關(guān)稅收規(guī) 定,就補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)及補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)的會(huì)計(jì)處理分析如下: (1) 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定 職工薪酬會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi) 屬職工薪酬范疇。
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間,將 應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債,除因解除與職工勞動(dòng)關(guān)系給予補(bǔ)償 外,應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對象分別進(jìn)行處理。 在“應(yīng)付 職工薪酬——社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)——補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)”和“應(yīng)付職工 薪酬一-社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)——補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)”科目中核算。
① 計(jì)人產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本。 生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)中,直接生產(chǎn)人員和直接提供勞務(wù)人員 發(fā)生的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi),根據(jù)存貨會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的 規(guī)定,計(jì)入存貨成本,但非正常消耗的直接生產(chǎn)人員和直接提供 勞務(wù)人員的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi),在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為 當(dāng)期損益。
② 計(jì)入固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)成本。 根據(jù)固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,如果是企業(yè)自 行建造的固定資產(chǎn),在建造該項(xiàng)固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前 所發(fā)生的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成 本。
企業(yè)開發(fā)階段發(fā)生的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)符合 資本化條件的應(yīng)計(jì)入無形資產(chǎn)成本。 ③ 上述兩項(xiàng)之外發(fā)生的其他補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn) 費(fèi),計(jì)入當(dāng)期損益。
(2) 納稅調(diào)整及對應(yīng)會(huì)計(jì)處理 根據(jù)財(cái)稅〔2009〕27號(hào)文件規(guī)定,企業(yè)為員工支付的補(bǔ)充 養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi),分別在不超過職工工資總額5% 標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分,在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。 超過的部分, 不予扣除。
① 隨工資調(diào)整而調(diào)整。 企業(yè)為員工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)的扣除 基礎(chǔ)是職工工資總額,根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資、薪金 及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3號(hào))規(guī)定, 企業(yè)支付給員工合理的工資、薪金可以稅前扣除,如果工資、薪 金不合理,則要進(jìn)行納稅調(diào)整。
同時(shí),企業(yè)為員工支付的補(bǔ)充養(yǎng) 老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)也要進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。另外,屬于國 有性質(zhì)的企業(yè),其工資、薪金,不得超過政府有關(guān)部門給予的限 定數(shù)額。
超過部分不得計(jì)入企業(yè)工資、薪金總額,也不得在計(jì)算 企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。 例如:某盈利國有企業(yè)丙公司適用的企業(yè)所得稅率為25%, 未享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策,2009年發(fā)生的工資總額為11000萬 元,而政府有關(guān)部門給予的限定數(shù)額為9000萬元,該公司按職 工工資總額的5%計(jì)提支付補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)。
為此,該公司在2009年終進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅申報(bào)時(shí),在對工 資總額進(jìn)行納稅調(diào)整的同時(shí),也要對為員工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn) 費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)進(jìn)行納稅調(diào)整,調(diào)增應(yīng)納稅所稅額50萬元 [(11000-9000) x5%x25%x2]。 ② 因支付比例而調(diào)整。
如果企業(yè)為員工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)的 比例超過職工工資總額的5%,則在年終對超過部分進(jìn)行納稅 調(diào)整。 ③ 2008年的處理。
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于2008年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)有 關(guān)問題的通知》(國稅函〔2009〕286號(hào))規(guī)定,對于2009年5 月31日后確定的個(gè)別政策,如涉及納稅調(diào)整需要補(bǔ)退企業(yè)所得 稅款的,納稅人可以在2009年12月31日前自行到稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ) 正申報(bào),不加收滯納金和追究法律責(zé)任。 企業(yè)為此應(yīng)進(jìn)行自查, 及時(shí)進(jìn)行調(diào)整和補(bǔ)正申報(bào)。
例如:甲公司2008年發(fā)生的合理工資總額為20000萬元, 企業(yè)為員工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)為職工工資總額的6%,企業(yè) 在年終對超過4%的比例進(jìn)行了納稅調(diào)增。2009年7月,根據(jù)財(cái) 稅〔2009〕27號(hào)文件規(guī)定,可稅前扣除的比例為職工工資總額 的5%,企業(yè)及時(shí)對2008年補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)調(diào)整事項(xiàng)進(jìn)行補(bǔ)正申 報(bào),調(diào)減應(yīng)納所得稅額50萬元[20000 x (5% -4%) x 25%],調(diào)整企業(yè)按凈利潤10%計(jì)提的盈余公積5萬元(50 x 10% ) 。
借:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 500000 貸:利潤分配——未分配利潤 500000 借:利潤分配——未分配利潤 50000 貸:盈余公積 50000。
社保補(bǔ)繳是指由于某種原因?qū)е律绫V袛嗬U費(fèi),中間幾個(gè)月沒有繳費(fèi),而現(xiàn)在由于招調(diào)或者落戶其他原因,需要補(bǔ)之前沒有交到的部分,從而獲得完整的社保時(shí)間段,以確保招調(diào)落戶等工作正常認(rèn)可。 正常情況下,一般單位(分地域)只能做2個(gè)月的補(bǔ)交,如果需要更長時(shí)間只好通過一些代理機(jī)構(gòu)來操作。
注意事項(xiàng):
1.社保政策是最多可以補(bǔ)交兩年,意思是從補(bǔ)交的月份開始像前推算(是按補(bǔ)交的時(shí)間段來計(jì)算,不是按累計(jì)月份計(jì)算。例如:10年4月-09年4月的任意的一個(gè)時(shí)間段,都是按一年來計(jì)算。如10年4月-09年的3月到08年的4月任意一個(gè)時(shí)間段都是按兩年來計(jì)算,只單獨(dú)補(bǔ)交08年9月這也是按兩年來計(jì)算)。
2.補(bǔ)繳金額=補(bǔ)繳時(shí)上年度社會(huì)平均工資*(應(yīng)補(bǔ)年度繳費(fèi)工資基數(shù)%應(yīng)補(bǔ)年度社會(huì)平均工資)*繳費(fèi)比例*補(bǔ)繳系數(shù)。
3.根據(jù)《社會(huì)保險(xiǎn)法》第五十八條規(guī)定用人單位應(yīng)當(dāng)自用工之日起三十日內(nèi)為其職工向社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)申請辦理社會(huì)保險(xiǎn)登記。未辦理社會(huì)保險(xiǎn)登記的,由社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)核定其應(yīng)當(dāng)繳納的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)。
4.第六十三條規(guī)定用人單位未按時(shí)足額繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的,由社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征收機(jī)構(gòu)責(zé)令其限期繳納或者補(bǔ)足。
5.一般情況下,補(bǔ)繳保險(xiǎn)的期間根據(jù)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征收機(jī)構(gòu)視企業(yè)情況而定。
(一)執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的處理。
執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的企業(yè),補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)和補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)的處理依據(jù)主要是《財(cái)政部關(guān)于企業(yè)為職工購買保險(xiǎn)有關(guān)財(cái)務(wù)處理問題的通知》(財(cái)企[2003]61號(hào))。根據(jù)該文件,企業(yè)為職工建立補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn),所需費(fèi)用在工資總額4%以內(nèi)部分,從應(yīng)付福利費(fèi)中列支,應(yīng)付福利費(fèi)不足部分作為勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)直接列入成本(費(fèi)用)。
而企業(yè)為職工建立的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn),試點(diǎn)與非試點(diǎn)地區(qū)的會(huì)計(jì)處理并不完全一致:遼寧等完善城鎮(zhèn)社會(huì)保障體系試點(diǎn)地區(qū)的企業(yè),提取額在工資總額4%以內(nèi)的部分,作為勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)列入成本(費(fèi)用);非試點(diǎn)地區(qū)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)則與補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)的會(huì)計(jì)處理基本一致,即所需費(fèi)用先從應(yīng)付福利費(fèi)中列支,但不得因此導(dǎo)致應(yīng)付福利費(fèi)發(fā)生赤字。 需要說明的是,根據(jù)財(cái)企[2003]61號(hào)文,企業(yè)繳納的各項(xiàng)保險(xiǎn)費(fèi),除應(yīng)從“應(yīng)付福利費(fèi)”列支外,規(guī)定的列支渠道都是“成本(費(fèi)用)”,而《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中人工費(fèi)用的核算內(nèi)容,只包括工資性支出和根據(jù)規(guī)定計(jì)算提取的應(yīng)付福利費(fèi)。
所以,文件中從“成本(費(fèi)用)”列支的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi),實(shí)際上都應(yīng)計(jì)入期間費(fèi)用中的“管理費(fèi)用”。 (二)執(zhí)行《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》的處理。
2007年1月1日起施行的新《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》第四十三條規(guī)定,已參加基本醫(yī)療保險(xiǎn)、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)的企業(yè),具有持續(xù)盈利能力和支付能力的,可以為職工建立補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)和補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn),所需費(fèi)用按照省級(jí)以上人民政府規(guī)定的比例從成本(費(fèi)用)中提取。 這里我們要注意,修訂后的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》實(shí)施后,企業(yè)不再按照工資總額14%計(jì)提職工福利費(fèi)。
根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于實(shí)施修訂后的有關(guān)問題的通知》(財(cái)企[2007]48號(hào)),截至2006年12月31日,企業(yè)應(yīng)付福利費(fèi)有賬面余額的,應(yīng)繼續(xù)保留在賬面上按照原有規(guī)定使用,待結(jié)余使用完畢后,再按照修訂后的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》執(zhí)行。 也就是說,原來根據(jù)財(cái)企[2003]61號(hào)文在應(yīng)付福利費(fèi)中列支的各種保險(xiǎn)費(fèi),仍應(yīng)按原渠道列支,直至保留的應(yīng)付福利費(fèi)使用結(jié)束為止。
《財(cái)政部關(guān)于企業(yè)新舊財(cái)務(wù)制度銜接有關(guān)問題的通知》(財(cái)企[2008]34號(hào))進(jìn)一步強(qiáng)調(diào),補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)的企業(yè)繳費(fèi)總額在工資總額4%以內(nèi)的部分,從成本(費(fèi)用)中列支,但《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》施行以前提取的應(yīng)付福利費(fèi)有結(jié)余的,符合規(guī)定的企業(yè)繳費(fèi)應(yīng)當(dāng)先從應(yīng)付福利費(fèi)中列支。 該文明確了實(shí)施修訂的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》后企業(yè)負(fù)擔(dān)的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)繳費(fèi)比例,其比例上限與財(cái)企[2003]61號(hào)文一樣,都不得超過工資總額的4%,但列支渠道有所變化,即不再區(qū)分試點(diǎn)和非試點(diǎn)地區(qū)企業(yè),只要應(yīng)付福利費(fèi)有余額,均應(yīng)從應(yīng)付福利費(fèi)中列支,以后再統(tǒng)一從成本(費(fèi)用)中列支。
(三)執(zhí)行企業(yè)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)—職工薪酬》(以下簡稱“職工薪酬準(zhǔn)則”)將凡是與職工個(gè)人有關(guān)的支出全部納入職工薪酬進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告,同時(shí)統(tǒng)一了職工薪酬的處理原則,除因解除與職工勞動(dòng)關(guān)系給予職工的補(bǔ)償外,企業(yè)支付的職工薪酬應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對象,分別計(jì)入產(chǎn)品或勞務(wù)等有關(guān)資產(chǎn)成本及期間費(fèi)用。
企業(yè)執(zhí)行新準(zhǔn)則后,也不再按照工資總額14%計(jì)提職工福利費(fèi)?!镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)—首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》應(yīng)用指南規(guī)定,首次執(zhí)行日企業(yè)職工福利費(fèi)有余額的,應(yīng)當(dāng)全部轉(zhuǎn)入應(yīng)付職工薪酬——職工福利。
首次執(zhí)行日后第一個(gè)會(huì)計(jì)期間,按照“職工薪酬準(zhǔn)則”,根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況和職工福利計(jì)劃確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬——職工福利,該項(xiàng)金額與原轉(zhuǎn)入的應(yīng)付職工薪酬——職工福利之間的差額調(diào)整管理費(fèi)用。 《上市公司執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)小組工作小組會(huì)議紀(jì)要(2007年第2期)》進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了這一規(guī)定。
有觀點(diǎn)認(rèn)為,已執(zhí)行新準(zhǔn)則的企業(yè),如果同時(shí)屬于《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》的適用范圍,在首次執(zhí)行日職工福利費(fèi)有余額的情況下,其補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)的處理也應(yīng)按財(cái)企[2007]48號(hào)文、財(cái)企[2008]34號(hào)文的規(guī)定處理,先在結(jié)轉(zhuǎn)后的“應(yīng)付職工薪酬——職工福利”中列支,待該余額使用完以后,再根據(jù)新準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定處理。 但是,根據(jù)“職工薪酬準(zhǔn)則”,職工福利費(fèi)與包括補(bǔ)充保險(xiǎn)在內(nèi)的各項(xiàng)保險(xiǎn)費(fèi)雖然同屬貨幣性職工薪酬,但后者具有明確計(jì)提標(biāo)準(zhǔn),應(yīng)當(dāng)按照國務(wù)院有關(guān)部門或省級(jí)以上政府規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提,計(jì)提的各項(xiàng)保險(xiǎn)費(fèi)通過“應(yīng)付職工薪酬——社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)”二級(jí)科目核算;職工福利費(fèi)則無明確計(jì)提標(biāo)準(zhǔn),企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)和自身情況計(jì)算確定應(yīng)付職工福利,計(jì)提的職工福利費(fèi)通過“應(yīng)付職工薪酬——職工福利”二級(jí)科目核算。
因此,執(zhí)行新準(zhǔn)則的企業(yè),無論首次執(zhí)行日職工福利費(fèi)是否有余額,兩項(xiàng)補(bǔ)充保險(xiǎn)都不應(yīng)在“應(yīng)付職工薪酬——職工福利”科目中核算。財(cái)企[2007]48號(hào)文也明確,上市公司另有規(guī)定的,從其規(guī)定。
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